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蘇州政策輔導公司告訴你研發費用加計扣除新政7個重要變化
2017年11月8日，國家稅務總局發布《關于研發費用稅前加計扣除歸集范圍有關問題的公告》（國家稅務總局公告2017年*40號），本公告適用于2017年度及以后年度匯算清繳。本公告根據財稅[2015]119號文及國家稅務總局2015年*97號公告，對人員人工費用范圍、各科目研發費用與經營費用分配方式、研發失敗能否加計等問題進行了進一步明確。本文從研發費用加計扣除的實踐出發，結合智為銘略各類型客戶加計扣除的實務經驗，對公告的八大變化進行解讀，并提出相應建議，為企業2017年度研發費用的歸集提供參考。
一、明確支付給勞務派遣企業的工資薪金等勞務費用可以加計扣除
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國家稅務總局公告2017年*40號 |
解讀 |
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一、人員人工費用。 指直接從事研發活動人員的工資薪金、基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金，以及外聘研發人員的勞務費用。 |
（同財稅[2015]119號 *一條*（一）款*1項） |
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（一）直接從事研發活動人員包括研究人員、技術人員、輔助人員。研究人員是指主要從事研究開發項目的專業人員；技術人員是指具有工程技術、自然科學和生命科學中一個或一個以上領域的技術知識和經驗，在研究人員指導下參與研發工作的人員；輔助人員是指參與研究開發活動的技工。外聘研發人員是指與本企業簽訂勞務用工協議（合同）和臨時聘用的研究人員、技術人員、輔助人員。 接受勞務派遣的企業按照協議（合同）約定支付給勞務派遣企業，且由勞務派遣企業實際支付給外聘研發人員的工資薪金等費用，屬于外聘研發人員的勞務費用。 |
在2015年*97號公告的基礎上增加接受勞務派遣企業實際支付給研發人員的工資薪金等勞務費用、股權激勵可以計入人員人工費用科目進行稅前加計扣除。
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（二）工資薪金包括按規定可以在稅前扣除的對研發人員股權激勵的支出。 |
二、研發費用分配：按照各科目研發工時占比等方法進行分配，未分配不得加計
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一、人員人工費用 |
（三）直接從事研發活動的人員、外聘研發人員同時從事非研發活動的，企業應對其人員活動情況做必要記錄，并將其實際發生的相關費用按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。 |
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二、直接投入費用 |
（一）以經營租賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備，同時用于非研發活動的，企業應對其儀器設備使用情況做必要記錄，并將其實際發生的租賃費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。 |
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三、折舊費用 |
（一）用于研發活動的儀器、設備，同時用于非研發活動的，企業應對其儀器設備使用情況做必要記錄，并將其實際發生的折舊費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。 |
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四、無形資產攤銷費用 |
（一）用于研發活動的無形資產，同時用于非研發活動的，企業應對其無形資產使用情況做必要記錄，并將其實際發生的攤銷費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。 |
實踐中，稅務機關在企業可加計扣除費用進行核查時，若企業在“直接投入、折舊”等方面的費用過高，特別是占據總的材料成本及總的折舊金額比例過高時，會要求企業出具說明。
建議：企業應當在日常的經營管理中嚴格區分生產用和研發用，編制領料單和審批單進行輔助核算。研發費用分配比例隨意是企業中比較常見的問題，例如折舊費用與長期待攤費用、無形資產攤銷費用、直接投入、人員人工等均會涉及此類問題。若企業單純的核定某一百分比作為分配比例而沒有相應的依據作為支撐，很難通過檢查，而審批單的設置能較好的說明分配比例的設定，為研發費用再分配提供較強的數據支撐。
三、加速折舊及縮短攤銷年限的無形資產部分就稅前扣除的攤銷部分計算加計扣除
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國家稅務總局公告2017年*40號 |
國家稅務總局公告2015年*97號 |
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（二）企業用于研發活動的儀器、設備，符合稅法規定且選擇加速折舊優惠政策的，在享受研發費用稅前加計扣除政策時，就稅前扣除的折舊部分計算加計扣除。 |
（一）加速折舊費用的歸集 |
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例如：某企業購進研發用儀器設備（價值60萬元），按照會計規定折舊年限為10年，按照稅法加速折舊的規定，年限為6年，此時，根據舊的規定，企業當年可以加計扣除的額度為60÷10=6萬元，但根據新規，當年度可以進行加計扣除的部分為60÷6=10萬元。 |
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四、特殊收入：不同納稅年度發生的材料費已加計的可結轉以后年度扣減
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國家稅務總局公告2017年*40號 |
國家稅務總局公告2015年*97號 |
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（二）企業研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的，研發費用中對應的材料費用不得加計扣除。 產品銷售與對應的材料費用發生在不同納稅年度且材料費用已計入研發費用的，可在銷售當年以對應的材料費用發生額直接沖減當年的研發費用，不足沖減的，結轉以后年度繼續沖減。 |
（四）特殊收入的扣減 企業在計算加計扣除的研發費用時，應扣減已按《通知》規定歸集計入研發費用，但在當期取得的研發過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入；不足扣減的，允許加計扣除的研發費用按零計算。 企業研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的，研發費用中對應的材料費用不得加計扣除。 |
解讀：不同的行業種類，產品的研發周期存在巨大差異，部分行業如制造業、醫藥行業等，新產品從研發投入到形成產品往往周期較長，特別是部分產品的研制過程，可能存在大批次試制品的情況。對該部分研發直接形成的產品進行了對外銷售，對應的料工費等全額加計不符合政策本意。因此，新規在2015年97號公告的基礎上，考慮到了產品的生產周期，對產品銷售與費用發生在不同納稅年度的情況，給與了納稅人更為明確的指引。
五、明確新產品設計費等含義
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五、新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發技術的現場試驗費。 指企業在新產品設計、新工藝規程制定、新藥研制的臨床試驗、勘探開發技術的現場試驗過程中發生的與開展該項活動有關的各類費用。 |
六、其他相關費用：增加職工福利費、補充養老保險費及補充醫療保險費
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國家稅務總局公告2017年*40號 |
國家稅務總局公告2015年*97號 |
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六、其他相關費用 指與研發活動直接相關的其他費用，如技術圖書資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發保險費，研發成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，知識產權的申請費、注冊費、代理費，差旅費、會議費，職工福利費、補充養老保險費、補充醫療保險費。 此類費用總額不得超過可加計扣除研發費用總額的10%。 |
6.其他相關費用。 與研發活動直接相關的其他費用，如技術圖書資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發保險費，研發成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，知識產權的申請費、注冊費、代理費，差旅費、會議費等。此項費用總額不得超過可加計扣除研發費用總額的10%。 |
解讀：隨著我國勞動保護制度的完善，許多企業，特別是研發能力較強的企業越來越重視職工的總體福利及對員工的人文關懷。該三項費用的增加體現了政策對于勞動保護制度完善企業的鼓勵。
七、其他事項：失敗的研發活動所發生的研發費用可加計
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（四）失敗的研發活動所發生的研發費用可享受稅前加計扣除政策。 |
解讀：本條對于研發周期長且不確定性因素較大的行業而言，是重大利好。根據加計扣除與高新技術企業認定相關政策的規定，企業研發成果的證明材料可以是樣品、樣機，或是形成了某項技術確認為企業的無形資產，申請知識產權等方式。但企業始終對于研發失敗但已經產生的費用能否加計存在疑慮，新規明確了失敗的研發活動也可以進行加計扣除，消除企業的疑慮，也有利于鼓勵企業研發活動的開展。但筆者仍然提醒企業，應當對研發活動有長遠的規劃，對于同一項目，若年年申報加計扣除，卻始終未有成果產生（特殊行業除外），容易引起稅局對研發活動真實性的質疑。
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